Agenzia delle entrate: i limiti alle compensazioni

L'Amministrazione finanziaria con la Circ. n. 13/E dell'11 marzo 2011 ha diffuso gli attesi chiarimenti sul blocco alla compensazione in senso orizzontale dei crediti in caso di debiti iscritti a ruolo fornendo importanti precisazioni anche in relazione alle concrete modalità di calcolo delle sanzioni, per le quali si rende necessario porre a raffronto il 50% del debito iscritto a ruolo con il totale dell'importo del credito che è stato compensato indebitamente.

La preclusione, introdotta con l'art. 31, comma 1, del D.L. n. 78/2010 opera, a decorrere dall'1° gennaio 2011, in presenza di debiti iscritti a ruolo per imposte erariali ed accessori, di ammontare superiore a 1.500 euro, e per i quali è scaduto il termine di pagamento.

Questo divieto di compensazione risulta affiancato tuttavia dalla possibilità di pagare, anche parzialmente, le somme iscritte a ruolo per imposte erariali e relativi accessori mediante la compensazione dei crediti relativi alle stesse imposte (compensazione verticale).

Con la Ris. n. 18 del 21 febbraio 2011 dell'Agenzia delle entrate è stato inoltre istituito il codice tributo RUOL per i pagamenti tramite Mod. F24 accise.

Per quanto concerne l'ambito applicativo della preclusione in esame viene conferma innanzi tutto l'esclusione delle ipotesi di compensazione cd. «verticale» o «interna» che maturano nell'ambito della gestione di partite creditorie e debitorie inerenti lo stesso tributo.

Ai fini dell'individuazione dei debiti per imposte erariali che fanno scattare il divieto alla compensazione orizzontale, sono esclusi i contributi e le agevolazioni erogati a qualsiasi titolo sotto forma di credito d'imposta, anche se vengono indicati nella sezione «erario» del Mod. F24.

Per quanto riguarda i debiti iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori per i quali è scaduto il termine, intendendosi a quest'ultimo proposito il termine di 60 giorni dalla notifica della cartella di pagamento, l'Agenzia delle entrate con la Circ. n. 4/E del 2011 ha precisato che:

1.      la preclusione vale anche per le cartelle già notificate nel 2010 e, comunque, per tutte quelle il cui termine di pagamento sia già scaduto anteriormente al primo gennaio 2011;

2.      la compensazione è, dunque, ancora possibile solo entro 60 giorni dalla notifica della cartella, ovvero qualora il pagamento dei ruoli sia eseguito tempestivamente.

Con la circolare in esame l'Agenzia delle entrate conferma che la preclusione alla compensazione disposta dall'art. 31, comma 1, vale non soltanto per le cartelle di pagamento notificate successivamente al 1° gennaio 2011 per le quali sia scaduto il termine di pagamento, ma anche per le cartelle notificate in precedenza e, quindi, per tutte quelle il cui termine di pagamento sia già scaduto, anche se anteriormente al 1° gennaio 2011, indipendentemente dalla data di notifica.

Secondo l'Agenzia delle entrate la preclusione non opera nel caso di debiti per imposte erariali iscritti a ruolo non ancora scaduti al momento del versamento, quindi la compensazione è ancora possibile entro 60 giorni dalla notifica della cartella, rimanendo quindi aperta la possibilità di preordinare in qualche caso l'anticipo dei propri adempimenti fiscali in funzione delle predette scadenze.

In merito alla possibilità di fare riferimento ai ruoli da considerarsi definitivi o provvisori l'Agenzia delle entrate osserva, che la norma di riferimento non presenta distinzioni riguardo ai ruoli ordinari o straordinari e alle iscrizioni a ruolo a titolo definitivo o a titolo provvisorio e che l' unico elemento dirimente ai fini della preclusione è solamente l'avvenuta scadenza del termine di pagamento del debito iscritto a ruolo.

L'eventuale compensazione eseguita in violazione del divieto non è immediatamente sanzionabile nel caso di pendenza di ricorso, ma lo sarà solo eventualmente a seguito della definizione della controversia.

L'Agenzia delle entrate ha poi confermato, in senso del tutto condivisibile, che la preclusione non opera in presenza di ruoli per i quali sia stata concessa una sospensione.

L'esistenza di debiti iscritti a ruolo che precludono la compensazione può essere verificata dai contribuenti interessati anche in via telematica, accedendo dal sito di Equitalia S.p.A al proprio Estratto conto Equitalia, all'elenco delle cartelle e degli avvisi di pagamento relativi al proprio codice fiscale/partita IVA (dall'anno 2000), ferma restando, peraltro, la possibilità di recarsi direttamente presso gli sportelli degli agenti della riscossione.

In caso di procedure concorsuali la presenza di debiti erariali iscritti a ruolo nei confronti del fallito, scaduti e non pagati, ma maturati in data antecedente all'apertura della procedura concorsuale, non determina, secondo quanto precisato dall'Agenzia delle entrate alla luce dei pregressi interventi sul punto , il blocco alla compensazione tra i crediti e i debiti erariali formatisi, invece, nel corso della procedura stessa.

Secondo quanto disposto dall'Agenzia delle entrate, il limite di 1.500 euro deve intendersi come un limite assoluto e quindi, anche nel caso in cui il contribuente abbia crediti erariali di importo superiore a quello iscritto a ruolo, non potrà effettuare alcuna compensazione se non provvede prima al pagamento del debito scaduto.

Quanto alla concreta quantificazione del limite pari a 1.500 euro, l'Agenzia delle entrate conferma che il calcolo richiede al contribuente di prendere in considerazione anche gli oneri accessori e quindi, oltre alle imposte, anche le sanzioni, gli interessi, gli aggi e le altre spese collegate al ruolo (notifica della cartella o procedure esecutive sostenute dall'agente della riscossione).

Dal punto di vista pratico per la determinazione della soglia di 1.500 euro riferita ai debiti erariali scaduti è necessario fare riferimento agli importi scaduti in essere al momento del versamento.

In presenza di più cartelle, per importi e per scadenze diverse, occorrerà verificare il complessivo debito scaduto ancora in essere al momento dell'effettuazione del versamento. Inoltre, in caso di pagamento parziale avvenuto in data anteriore a quella in cui si intende procedere alla compensazione, occorrerà fare riferimento all'ammontare del debito residuo nel giorno di presentazione del Mod. F24.

Per quanto riguarda i casi in cui il contribuente ha optato per la dilazione del pagamento delle somme iscritte a ruolo, l'Agenzia delle entrate ha ritenuto opportuno prendere in considerazione i riflessi che emergono in caso di mancato pagamento di una o più rate.

Se il mancato pagamento alla scadenza riguarda una sola rata, il piano di rateazione è ancora efficace  e solo la rata scaduta andrà computata, al fine del raggiungimento del limite di 1.500 euro tra l'ammontare complessivo dei debiti iscritti a ruolo il cui termine di pagamento è scaduto.

Nel caso invece di mancato pagamento della prima rata o successivamente di due rate, il debitore decade automaticamente dal beneficio della dilazione e l'intero importo iscritto a ruolo è immediatamente riscuotibile e quindi, la preclusione riguarda l'importo complessivo del debito residuo non pagato.

In base a quanto previsto dall'art. 31 del D.L. n. 78/2010 la preclusione alla compensazione dei crediti erariali in presenza di debiti per importi iscritti a ruolo può essere superata sia con il pagamento diretto all'agente della riscossione dell'intero debito scaduto che pagando il debito mediante la speciale forma di compensazione regolata con decreto del MEF del 10 febbraio 2011.

Tale forma di pagamento riguarda anche tutti gli oneri accessori collegati alle imposte e facenti parte delle voci che compongono il ruolo stesso, nonché le imposte erariali la cui riscossione sarà affidata all'agente della riscossione secondo le disposizioni di cui all'art. 29 del D.L. n. 78/2010.

L'Agenzia delle entrate precisa altresì che eventuali errori nell'indicazione del codice tributo RUOL nei modelli F24 per il pagamento dei debiti iscritti a ruolo non possono essere corretti dagli uffici, in quanto errori che incidono sostanzialmente sull'azione dell'Agenzia.

In base poi a quanto disposto dal citato decreto del 10 febbraio 2011, nel caso in cui il pagamento mediante compensazione riguardi solo una parte delle somme dovute, il contribuente è tenuto a comunicare preventivamente all'agente della riscossione le posizioni debitorie da estinguere, con le modalità definite dall'agente della riscossione stesso. In assenza di tale comunicazione, l'imputazione dei pagamenti è effettuata dall'agente ai sensi dell'art. 31 del D.P.R. n. 602/1973, per cui rileva in via prioritaria, essenzialmente, il debito che presenta una formazione meno recente.

In particolare, questa scelta va espressa attraverso il modello diffuso dalla società nazionale della riscossione il 14 marzo del corrente anno, che va presentato entro tre giorni dal conferimento del Mod. F24, se il versamento si effettua tramite Banche, Poste o Entratel, oppure contestualmente nel caso in cui ci si recasse, per il pagamento, direttamente dall'agente della riscossione. Nel primo caso, il modello vale anche come dichiarazione di avvenuta compensazione.

Secondo quanto precisato dall'Agenzia delle entrate con la Circ. n. 13/E del 2011, in particolare, la comunicazione preventiva delle posizioni debitorie da estinguere è da ritenersi tuttavia non necessaria qualora, contestualmente, il contribuente versi la totalità delle somme dovute, ancorché utilizzi la compensazione per pagare una parte solamente del debito scaduto, purché col medesimo F24 paghi le rimanenti somme con altro mezzo, ad esempio versando denaro contante.

Nel caso in cui il pagamento eseguito risulti superiore alle somme dovute, il rimborso dell'eccedenza versata è effettuato dall'agente della riscossione, previa presentazione di apposita istanza da parte del contribuente. Per essere autorizzato all'erogazione del rimborso, l'agente della riscossione è tenuto a verificare preventivamente presso l'ente creditore l'effettiva sussistenza del credito utilizzato in compensazione, e non poteva essere diversamente, del resto.

Posto che la sanzione è pari al 50% dell'importo dei debiti iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori per i quali è scaduto il termine di pagamento, fino a concorrenza dell'ammontare indebitamente compensato, la stessa va calcolata sull'intero importo del debito, ma trova un limite nell'ammontare compensato. Inoltre, l'irrogazione della sanzione è effettuata con riferimento a ciascuna indebita compensazione operata in presenza di debiti iscritti a ruolo scaduti e non pagati superiori al limite di 1.500 euro.

Secondo le Entrate per contestazione pendente si deve intendere qualsiasi controversia riguardante l'iscrizione a ruolo nel suo complesso e, quindi:

1.      l'impugnazione della cartella di pagamento;

2.      l'impugnazione degli atti presupposti che tale iscrizione a ruolo hanno prodotto (avvisi di accertamento, atti di contestazione, ecc.).

L'Agenzia delle entrate precisa che la sanzione per indebita compensazione non può essere applicata fino al momento in cui, relativamente all'iscrizione a ruolo vi sia una controversia pendente. Sul punto le Entrate segnalano che tale disposizione rinvia comunque l'applicazione della sanzione ad un momento successivo nel caso di soccombenza del contribuente, anche con lo scopo di evitare la maturazione di effetti sanzionatori in capo al contribuente nel caso in cui la controversia si chiuda a suo favore.

L'Agenzia delle Entrate, con la Circ. n. 13/E del 2011 conferma, che non sono sanzionabili eventuali compensazioni effettuate in presenza di ruoli scaduti superiori a 1.500 euro nel periodo anteriore al 18 febbraio del corrente anno, a condizione che l'utilizzo dei crediti in compensazione non abbia intaccato quelli destinati al pagamento dei predetti ruoli.